虚开增值税专用发票罪——“如实代开”无罪案

一、案情简介

2023年，广州市白云区人民法院审理了一起颇具争议的虚开增值税专用发票案。被告人广州市某建材有限公司（下称“建材公司”）实际控制人张某，因公司系小规模纳税人，无法自行开具增值税专用发票，而其下游客户（多家建筑企业）要求必须提供专用发票用于抵扣。

为解决开票问题，张某通过朋友介绍，找到一家一般纳税人企业——广州市某贸易有限公司（下称“贸易公司”，法定代表人李某），双方达成协议：由贸易公司作为开票方，建材公司以贸易公司名义与下游客户签订合同，货物仍由建材公司直接发送给客户，货款由客户支付至贸易公司账户，贸易公司扣除5% 的开票费用后，将余款转给建材公司。贸易公司据此向客户开具增值税专用发票，并依法申报缴纳了相应税款。

2022年，税务机关在稽查中发现该交易模式，认定贸易公司与下游客户之间无真实货物交易，属于虚开增值税专用发票，遂将线索移送公安机关。经查，贸易公司在此期间共计开具增值税专用发票127份，价税合计1100余万元，税款160余万元。公安机关以虚开增值税专用发票罪对张某、李某立案侦查。

公诉机关指控： 张某、李某在没有真实交易的情况下，由贸易公司为他人虚开增值税专用发票，虚开税款数额巨大（超过100万元），应以虚开增值税专用发票罪追究刑事责任，建议量刑三年至五年。

二、刘琪律师解析

（一）“如实代开”的法律争议

本案的核心争议在于：有真实交易但由第三方代开发票，是否构成虚开增值税专用发票罪？

在司法实践中，这一问题长期存在争议。一种观点认为，只要开票方与受票方之间无直接交易，即属于“让他人为自己虚开”，应定罪处罚；另一种观点认为，如果交易真实、税款已缴、未造成国家税款损失，则不宜以犯罪论处。

近年来，最高人民法院通过指导案例和司法解释逐渐明确了裁判规则：虚开增值税专用发票罪的构成，应当以行为人具有骗取国家税款的目的为要件。如果基于真实交易，仅因主体资格限制而委托他人代开发票，且未造成国家税款损失的，不应以犯罪论处。

最高人民法院在2018年发布的《人民法院充分发挥审判职能作用保护产权和企业家合法权益典型案例》中，收录了“张某强虚开增值税专用发票案”，明确：被告人张某强以其他单位名义对外签订合同、开具发票，但主观上并无骗取抵扣税款的故意，客观上也未造成国家税款损失，不构成虚开增值税专用发票罪。

（二）本案不构成虚开增值税专用发票罪的理由

结合上述司法观点，本案张某、李某的行为不构成虚开增值税专用发票罪，理由如下：

第一，存在真实货物交易。 建材公司实际向下游客户销售了货物，货物真实发出，客户实际收到，整个交易链条真实存在，并非凭空虚构。

第二，税款已实际缴纳。 贸易公司开具发票后，依法申报并缴纳了相应税款，国家税款未受任何损失。客户取得发票后用于抵扣，但该抵扣对应的进项税额已在贸易公司端缴纳，国家并未损失。

第三，主观上无骗税故意。 张某委托贸易公司代开发票，目的是解决小规模纳税人无法开票的结算障碍，而非骗取国家退税款或抵扣税款。李某收取的5%开票费用，主要用于承担税负和合理劳务报酬，并非以虚开为业。

第四，未造成增值税链条断裂。 增值税的核心在于“环环抵扣、环环征收”。本案中，贸易公司缴纳了销项税，客户抵扣了进项税，国家税收整体未受损失，增值税抵扣链条完整。

（三）本案最终处理结果

经辩护律师介入，向检察机关提交了最高人民法院“张某强案”的裁判要旨、相关司法解释及学术观点，并重点论证了“真实交易、税款已缴、无骗税故意”三个核心要素。

最终，检察机关采纳了辩护意见，对张某、李某作出不起诉决定。 税务机关对建材公司、贸易公司的代开发票行为作出了行政处罚（罚款），但未追究刑事责任。

（四）与“无真实交易虚开”的本质区别

本案与上一篇“循环开票”案中的虚开行为存在本质区别：

（五）行政违法与刑事犯罪的界限

需要特别说明的是，“如实代开”虽然可能不构成刑事犯罪，但仍然属于行政违法行为。根据《发票管理办法》第二十二条，任何单位和个人不得为他人、为自己开具与实际经营业务情况不符的发票。因此，税务机关对本案张某、李某作出行政处罚，于法有据。

行政违法与刑事犯罪的核心界限在于：是否具有骗取税款的目的，是否造成国家税款损失的结果。 如果行为人主观上无骗税故意，客观上未造成税款损失，则不应上升为刑事犯罪。

三、风险提示与合规建议

对小规模纳税人： 无法自行开具增值税专用发票时，应通过合法途径解决——如向税务机关申请代开发票，或申请登记为一般纳税人。委托第三方代开发票存在行政违法风险，可能面临罚款。只有在确保交易真实、税款已缴的前提下，才有可能避免刑事责任。

对一般纳税人企业： 不得以“代开”名义为他人虚开发票。接受委托代开发票前，应严格核实交易真实性，留存合同、物流、付款等全套证据。一旦被认定为虚开，将面临刑事责任。

对受票企业： 接受发票时应当审查开票方与实际供货方是否一致。如发现不一致，应要求供货方说明理由，必要时拒绝接受。善意取得代开发票的，需补缴税款但可能不追究刑事责任。

对涉案人员： 如因“如实代开”被立案侦查，应重点从以下方面辩护：是否存在真实交易、税款是否已实际缴纳、是否有骗税故意、是否造成税款损失。必要时可引用最高人民法院“张某强案”的裁判要旨，争取不起诉或无罪判决。

结语

本案是一起典型的“如实代开”争议案件，最终以检察机关不起诉告终。这一结果反映了司法机关对虚开增值税专用发票罪认定标准的理性回归——形式上的“三流不一”并不必然构成犯罪，实质上的交易真实、税款未损、无骗税故意才是判断罪与非罪的关键。

对于广大企业经营者而言，本案的启示在于：发票开具应当遵循“三流一致”原则，但因客观条件限制无法自行开票的，应通过合法途径解决（如申请代开），而非自行委托第三方代开。即便代开行为可能不构成刑事犯罪，行政违法的风险仍然存在，罚款、纳税信用降级等后果同样不可忽视。

作为法律从业者，我建议企业在经营活动中尽早规范财务制度，根据业务规模选择合适的主体类型（小规模纳税人或一般纳税人），从源头上避免“代开”需求。如已陷入相关纠纷，应及时寻求专业法律帮助，准确评估刑事风险，制定最优应对策略。